免税业管理国际比较及启示
作者：
高 媛（对外经济贸易大学中国世界贸易研究院）
杨荣珍（对外经济贸易大学中国世界贸易研究院）
免税业是向特定旅客销售免税商品的特殊旅游零售行业，有广义和狭义之分。广义的免税业包含免税购物和购物退税。免税购物是指购买者直接以不含税的价格购买商品，购物退税是指购买者在退税定点商店购买商品后按规定进行退税。狭义的免税业仅指免税购物，也是本文探讨的对象。免税业是一个“利”“弊”集于一身的行业，因此各国（地区）会对免税业实行严格的管理。从全球范围看，各国（地区）的管理政策不尽相同。本文选取免税业发展较为成熟的美国、加拿大、韩国、泰国、澳大利亚五个国家的情况进行介绍，以期为我国免税业管理政策的完善提供经验借鉴。
（一）我国免税业的发展现状
我国免税业诞生于1979年，在四十多年的时间里获得了长足发展。作为免税业载体的免税店也如雨后春笋般涌出。根据销售场所及供应对象的不同，我国免税店分为机场免税店、机上免税店、边境免税店、外轮免税店、邮轮免税店、火车站免税店、客运站免税店、市内免税店、外交人员免税店等九个类型。但从方便国家归类监管的角度，我国又把免税店分为口岸进/出境免税店、离岛免税店、市内免税店、免税外汇商场、外交人员免税店五个类型。目前，我国主要的免税店运营商共有九家，分别为中国免税品（集团）有限责任公司、日上免税行（中国）有限公司、深圳市国有免税商品（集团）有限公司、珠海市免税企业集团有限公司、中国出国人员服务有限公司、中国港中旅资产经营有限公司、海南省免税品有限公司、王府井集团股份有限公司和北京外交人员免税商店。
（二）我国免税业管理现状
1.免税业的管理部门。由于免税品的销售涉及国家税收、外汇等诸多问题，因此我国对免税业实行集中统一管理，由财政部、商务部、文化和旅游部、海关总署、税务总局五大部门依照各自职能范围实行联合管理。实践中，财政部负责牵头并会同上述相关部门制定免税业相关规定，对免税店选址、营业场所规模等提出意见报国务院审批；海关总署作为监管部门对免税品的进口、销售等经营行为进行监管。
2.免税业的市场准入。我国免税业的市场准入经历了一个发展变化的过程。在加入世界贸易组织之前，我国明确规定“各地方、各部门不得与外商合资、合作经营免税品商店或变相允许外商参与免税店的经营活动”。随着我国“入世”和改革开放的深入，我国目前已不再禁止外资进入免税业，但基于免税业的特殊性，对免税业市场仍实行“许可准入”，由国务院审批。
3.免税业的经营权确定方式。我国免税业经营权的确定采用混合管理方式，即具备免税品经营资质的单位获得经营权的方式根据免税店类型的不同而不同：口岸进/出境免税店采取招标为主、竞争性谈判等其他方式为辅的方式；离岛免税店、市内免税店、免税外汇商场、外交人员免税店由国务院直接审批确定。
4.与免税业有关的法律规定。当前，我国仅在《海关法》中用零星字句原则性规定了海关对免税店的监管权，此外均以国家部委联合或单独发布的办法、公告等部门规章或规范性文件的形式对免税业进行规范，立法层级较低。另外，我国对各类免税店的管理规定还尚未统一，对口岸进境免税店、口岸出境免税店、离岛免税店三类免税店出台了三个“管理暂行办法”，对市内免税店等却无专门规定。
从全球范围看，不同国家（地区）对免税业的管理不尽相同，特别是在管理部门、市场准入、经营权确定方式以及有关法律规定等方面存在较大差异。本文选取免税业发展较为成熟的美国、加拿大、韩国、泰国、澳大利亚五个国家的情况进行介绍。
（一）美 国
1.免税业的管理部门。美国免税业的管理部门主要是财政部、国土安全部。具体而言，财政部负责免税业相关法律法规和规范性文件的起草制定，并有权决定保税仓库的设立；国土安全部的执法机构——海关与边境保护局委任各口岸负责人对免税店进行监管。
2.免税业的市场准入。美国实行免税业特许经营制度，允许外国企业进入其免税业市场。目前占据美国免税市场份额第一位的免税店运营商并非美国本土企业，而是瑞士的杜福瑞集团。
3.免税业的经营权确定方式。美国不同类型免税店的经营权确定方式存在差异。实践中，对于机场免税店，美国海关和边境保护局授权机场口岸通过全球公开招标的方式确定免税经营权归属；对于边境免税店，美国把该类型免税店的垄断经营权批准给一家本国企业——美洲免税集团，原因应该是美国边境线漫长、口岸众多，政府更多从反恐、反毒、反非法移民、反走私等保护国土安全和降低监管成本等角度考量，忽略其盈利性。
4.与免税业有关的法律法规和规范性文件。美国《1930年关税法》规定，财政部有权决定保税仓库（免税店是第九类保税仓库）的设立，免税店、免税品的定义以及免税店类型。《美国联邦法规》第十九卷第四条以一般条款的方式规定了海关与边境保护局的监管责任；第十九卷第三十五至三十九条则较为具体地规定了免税店设立的地点、负有的告知义务等内容。
（二）加拿大
1.免税业的管理部门。加拿大免税业的管理部门是公共安全与应急准备部下属的边境服务局。该部门既负责免税业相关法律法规和规范性文件的起草制定，也负责向免税店运营商发放许可证并监管免税店的运营。
2.免税业的市场准入。在加拿大，不同类型免税店的许可证申请资格有所不同：机场免税店申请资格没有对申请人的自然人国籍或公司注册地提出特别要求，但边境免税店许可证申请资格将非加拿大籍公民和外国公司排除在外。
3.免税业的经营权确定方式。在加拿大经营免税店必须获得免税店经营许可证，边境服务局下属的商业登记部门负责审批免税店的申请，审批时考虑以下因素：（1）当地边境服务局为免税店经营提供的服务及监督有哪些；（2）当地是否已有免税店，如有，该免税店是否能够提供充足的免税品；（3）如多个申请人符合条件，将综合评估申请人的管理能力、销售经验、免税店拟设立的地点和建筑物情况、商业计划书、当地就业水平等，并将优先考虑中小型企业申请人；（4）如申请设立边境免税店，还要考察该免税店的建立是否妨碍店铺所在地附近的交通。
4.与免税业有关的法律法规和规范性文件。加拿大《海关法》的“保税仓库和免税店”部分对免税店作了原则性规定，其中规定了免税店经营人的义务。《免税店管理规定》详细规定了免税店经营者应具备的条件、资格，免税店许可证具体发放、修改、中止、延期、撤销或恢复等内容。系列“D-备忘录”是对《免税店管理规定》的补充说明或实时更新的指导性文件。目前关于免税店的“D-备忘录”有“D4-3-2免税店的许可”“D4-3-4免税店经营者的义务”“D4-3-5免税店库存控制和销售要求”“D4-3-7免税店的违法与处罚”四个。
（三）韩 国
1.免税业的管理部门。韩国免税业的管理部门是企划财政部及其下辖的关税厅。企划财政部负责免税业相关法律法规和规范性文件的起草制定、评估特许经营企业经营业绩，关税厅负责免税特许经营资质审批及日常监管。
2.免税业的市场准入。韩国实行免税业特许经营制度，但不禁止外国企业进入该国免税业。
3.免税业的经营权确定方式。韩国对不同类别免税店采取差异化管理。离岛免税店的经营权由关税厅授权给济州国际自由城市开发中心和济州观光公社两家企业；其他类型免税店采取市场化管理，通过招标或竞争性谈判等方式确定经营权。
4.与免税业有关的法律法规和规范性文件。韩国《海关法》在“特许保税区域”部分对免税业进行规定，把免税店归为“特许保税区域”中的一种类型——“保税销售区域”或“保税商店”。《济州国际自由城市特别法》允许济州岛实行离岛免税购物政策，即允许离岛不离境的国内外旅客（含本岛居民）免税购物。《关于免税店经营的告示》规定了免税店特许审查委员会制度，由具有专业知识或者资格证书的注册会计师、教授等30名专家担任委员；规定“市内免税店经营者要在其免税店的1/5以上或330平方米以上的面积陈列并销售国产品”。《关税法施行令》进一步规定了免税店特许审查委员会要以评分模式综合评估申请者的申请，设置财务健全性、保税销售区运营者的经营能力、管理能力、旅游基础设施等评分指标并赋相应分值。
（四）泰 国
1.免税业的管理部门。泰国免税业的管理部门是财政部及其下辖的海关署，财政部负责免税业相关法律法规和规范性文件的起草制定，海关署负责对免税店进行监管。
2.免税业的市场准入。泰国免税业属特许经营行业，经营免税店需要获得海关署颁发的“免税仓库许可证”。根据相关规定，泰国禁止外国企业参与本国免税行业。
3.免税业的经营权确定方式。本国企业垄断经营是泰国免税业的特点。泰国免税品经营主体只有泰国王权国际集团一家，该集团与泰国各大国际机场签订了长期独家经营机场免税店的协议，并获得市内免税店机场提货点的独家经营权，垄断了泰国的免税业。
4.与免税业有关的法律法规和规范性文件。根据泰国《海关法》，泰国将免税店作为保税仓库进行监管，海关署长有权批准建立旨在出口商品的免税店型保税仓库等各类型保税仓库，并发放执照。保税仓库执照持有人需按年度缴纳年费等。《免税店相关执行通告20/2549号》详细规定了免税店定义、类型、申请、批准等内容。
（五）澳大利亚
1.免税业的管理部门。税务局和内政部下设的边防局共同对澳大利亚免税店进行管理，推动免税业相关法律法规和规范性文件的起草制定、免税店资格审查等由上述两个部门联合或分工负责。
2.免税业的市场准入。澳大利亚免税业实行特许经营制度，任何符合条件的自然人、企业只要获得政府颁发的特许经营许可证就能从事免税业务。要获得免税店经营资质需取得三个“许可证”：由边防局负责颁发的“海关仓库许可证”和由税务局负责颁发的“征收消费税商品贮存许可证”“免税经营许可证”。
3.免税业的经营权确定方式。澳大利亚是国际公认的对免税业管理较为宽松的国家，政府授权国际机场等通过国际招投标、竞争性谈判等方式确定免税店经营权。
4.与免税业有关的法律法规和规范性文件。《海关法》《海关条例》《1901年消费税法》《免税业经营指南（2017版）》共同构成澳大利亚免税业法律体系。《海关法》第五章“保税仓库”规定了不同类型免税店的主要职责，包括陈列展示未被消费的商品以及向国际旅客、外交人员销售免税品。《海关条例》第六部分“保税仓库”的规定涉及出境免税店的许可、免税店的义务、相关旅客需要按照要求在免税店内签署与所购买免税品有关的义务承诺书、机场外免税店的有关规定、机场免税店的附加条件等。《1901年消费税法》规定出境免税店和进境免税店的相关内容。《免税业经营指南（2017版）》详细规定了免税店的概念、许可申请、权利义务等。
（六）以上五个国家免税业管理政策对比分析
1.免税业的管理部门。免税品免掉的是关税、进口环节增值税等国家税收。为了维护国家利益，世界各国（地区）均对免税业实行统一管理，以上五个国家也不例外。免税业的管理多由财政部、海关两部门分工负责，一般而言，财政部负责免税业相关法律法规和规范性文件的起草制定，海关负责监管。是否将海关职权划归财政部门，上述五个国家的做法有所不同：韩国、泰国出于广义税收的理解，将海关职权划归财政部门，即国内税和关税都作为税收由财政部门进行一元化管理；美国、加拿大、澳大利亚则出于国土安全的考虑，通过行政机构改革将海关职权划归到国家安全部门。
2.免税业的市场准入。有些国家免税业市场是完全开放的，允许各类企业参与本国免税市场，如美国、韩国、澳大利亚；加拿大呈现半开放状态，机场免税店允许外国企业经营，边境免税店仅允许本国企业经营；泰国则在法律中设定条件将外国企业排除在外。
3.免税业的经营权确定方式。一些国家在免税业经营权的确定上针对不同的免税店类型采用混合式管理，如美国、韩国在特定区域由国家直接授权给某企业，其他区域授权给口岸自行确定。但个别国家呈宽松或垄断两极化管理方式：澳大利亚把免税业经营权全部授予口岸，由口岸自行确定；泰国则由本国一家企业垄断经营。
4.与免税业有关的法律法规和规范性文件。以上五个国家分别通过《海关法》或《关税法》对免税业作出原则性规定，并辅以其他相关法规、规范性文件形成较为完善的免税业法律体系，作为免税业健康发展的重要保障。
（一）进一步明确对免税业实行“统一管理、特许经营”的基本政策以及相关部门的管理权限和职责范围
商品免税意味着税收流失。免税品涉及关税、消费税、增值税。为维护国家利益，世界上绝大多数国家对免税业实行统一管理、特许经营，并通过向免税业经营者收取特许经营费来部分弥补国家税收损失。因此，我国免税业自诞生以来一直实行的“统一管理、特许经营”的基本政策应延续并加以明确。同时，进一步明确相关部门的管理权限和职责范围，由财政部牵头免税业法律法规和规范性文件的起草工作，由海关对免税店的经营行为进行具体监管。同时，财政部、商务部、文化和旅游部、海关总署、国家税务总局五大部门应进一步加强配合，依照各自职能范围实行联合管理以避免出现监管“真空地带”。
（二）逐渐放开免税业市场准入背景下要积极引导免税业经营者有序竞争
从“禁止外商参与”到“许可准入制”，意味着我国一定程度上开放了免税市场。这种政策的变化符合我国新时代改革开放不断深入的要求以及建立与国际通行规则接轨的现代市场体系的需要。为促进免税业发展，我国政府有意让现有免税店牌照持有者踊跃参与到免税市场以形成竞争态势。如2020年12月28日经国务院批准，财政部、商务部、海关总署、国家税务总局四部委批复在海南新设立六家离岛免税店，打破了三亚只有三亚国际免税城独家经营离岛免税业务的局面。竞争有利于实现免税业经营者优胜劣汰，给消费者带来更多实惠，但政府务必注重引导免税业经营者通过“突出差异化”“增强消费者体验感”“优化商品结构”等方式实现合理、有序竞争，避免韩国经历的“竞底式竞争”“价格竞争”。
（三）免税店经营权确定方式可以学习“他山之玉”
随着越来越多的市场主体有意愿进入免税业，如何公平公正地确定经营权成为焦点和难点。除离岛免税店以外，其他类型免税店经营权确定方式可学习借鉴韩国实行的组建免税店特许审查委员会对免税店竞标申请者进行综合评估审议的方式。具体而言，可由我国海关总署牵头组建由政府、民间两类人员构成的免税店特许审查委员会，聘任具有免税店运营或监管经历的业内人士、具有相关资格证书的注册会计师、奢侈品领域专家、科研院校相关领域专家等担任委员；设计《免税店申请综合评分表》，可涵盖申请者的财务能力、管理能力、销售能力、免税品货源渠道、商业计划书、基础设施、免税店设立对所在地附近交通的影响度、当地就业水平、经济社会发展贡献度、社会回报贡献度等评价因素并设定相应分值；免税店特许审查委员会对申请者进行打分，由得分高者获得经营权。
（四）提升免税业立法层次，完善法律体系
建议我国正在起草的“关税法”与现有“海关法”进行立法协调，就免税业的相关定义、免税业管理机制等在“关税法”中作出原则性规定，进而以“关税法”为法律依据理顺各部委发布的规范性文件，制定“免税店管理办法”统一规范管理各类免税店。
此外，我们建议，要发挥免税店的“橱窗效应”，助推国有品牌建设。各国免税业在不断发展完善过程中日益承担起宣传、展示国有品牌并促进国有品牌商品销售的重要职能。新时代，我国免税业也应该承担起这一重要职能。可借鉴韩国等国做法，在免税店内留出一定面积经营国有品牌商品，促进我国自有品牌与欧、美、日、韩知名品牌在免税店同台展示、同台竞技，助推国有品牌建设。
（本文为节选，原文刊发于《税务研究》2022年第2期。）
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●对我国宏观税负研究的再思考——基于2019年宏观税负的数量分析
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